Historicamente, a defesa dos direitos dos contribuintes tem sido feita, com relativo sucesso, por meio das reclamações e recursos, na esfera administrativa, com suspensão até mesmo da exigibilidade do crédito tributário (CTN, art. 151, III), no ponto, e, nas vias judiciais, com maior eficácia, mediante a instrumentalidade célere do mandado de segurança, antes e depois da constituição do crédito tributário, e, ainda, timidamente, mediante ações cautelares preventivas ou incidentais, ou, de forma quase frustrante, por meio das ações anulatórias de débitos fiscais e das ações de repetição do indébito tributário, fulcradas na máxima fascista do solve et repete.

Na linha da ampla defesa do contribuinte, na seara administrativa, defendo o entendimento de que a exigência de depósito prévio, como pressuposto de admissibilidade de qualquer recurso (administrativo ou judicial) afigura-se incompatível com as garantias constitucionais da inafastabilidade da jurisdição (CF, art. 5º, inc. XXXV) e da ampla defesa (CF, art. 5º, inc. LV), que possibilitam o livre acesso à justiça (CF, art. 5º, inc. XXXIV, alínea a)¹.

O Supremo Tribunal Federal, porém, sacrificou as expectativas de defesa dos contribuintes, em sede administrativa, na afirmação jurisprudencial de que não ofende a garantia constitucional da ampla defesa a exigência do depósito do valor da multa, como condição de admissibilidade do recurso na esfera administrativa².

O precedente jurisprudencial da Suprema Corte, em referência, se me afigura de péssima safra, com sintomas de contaminação da teoria do acompanhamento político, que arrastam as Cortes de Justiça, neste final de século, na gravitação gananciosa do capitalismo financeiro, dominador das ideologias neoliberais, no fenômeno crescente da globalização econômica. O Projeto de “Código de Defesa do Contribuinte” (Projeto de Lei Complementar n. 646/99), no entanto, confirma nossa convicção sobre a matéria, ao dispor que (...) nenhum depósito, fiança, caução, aval ou qualquer outro ônus poderá ser exigido do contribuinte, administrativamente ou em juízo, como condição para admissibilidade de defesa ou recurso no processo tributário-administrativo ou no processo judicial (art. 18, §1º), excetuando-se a garantia da execução fiscal, nos termos da lei processual aplicável (art. 18, §2º).

De outra banda, a jurisprudência dos tribunais regionais federais e do Superior Tribunal de Justiça reluta para romper a interpretação literal da norma do inc. IV do art. 151 do CTN, no sentido de admitir-se, processualmente, tão-só, a “liminar em mandado de segurança”, para suspensão da exigibilidade do crédito tributário.

O colendo Tribunal Regional Federal da 1ª Região, por sua 3ª Turma, afirma que as hipóteses de suspensão da exigibilidade do crédito tributário estão exaustivamente enumeradas no art. 151 do CTN, não constando desse elenco suspensão por via de medida cautelar. O poder cautelar do juiz, previsto nas normas do Estatuto Processual Civil, há de ser exercido com observância do ordenamento jurídico, não podendo colidir com as normas específicas que disciplinam a suspensão da exigibilidade do crédito tributário³.

Nessa inteligência jurisprudencial, a colenda 1ª Turma do Superior Tribunal de Justiça vem decidindo que (...) a concessão de liminar em medida cautelar não suspende a exigibilidade do crédito tributário, que só se realiza por moratória, pelo depósito integral e em dinheiro, pelas reclamações, pelos recursos e pela concessão de liminar em mandado de segurança⁴.

Tal entendimento, a meu ver, não tem amparo constitucional, pois afronta a garantia fundamental da ampla defesa (CF, art. 5º, inc. LV) e do pleno acesso à Justiça (CF, art. 5º, inc. XXXV). Na visão analítica de Humberto Theodoro Júnior, No entanto, vozes abalizadas da doutrina se batem, em casos excepcionais, pela possibilidade de o poder geral de cautela (arts. 798 e 799 do Código de Processo Civil) e o poder de antecipação de tutela (art. 273 do Código de Processo Civil) também se prestarem ao bloqueio da ação fiscal.

Para tanto, Galeno Lacerda entende como exemplificativas as hipóteses do art. 151 do Código Tributário Nacional, de sorte a não impedir que outros meios judiciais também venham a ser utilizados em busca do mesmo objetivo, "como a cautela inominada". E argumenta:

“Se efetivamente ilegal o lançamento e o mandado de segurança precluiu, por exemplo, não é possível negar ao prejudicado socorro ao poder cautelar geral do juiz, em medida preventiva da ação de nulidade”⁵.

Também Manoel Álvares, Maury Ângelo Bottesini, Odmir Fernandes, Ricardo Cunha Chimenti e Carlos Henrique Abrão são de opinião de que a suspensão prevista pelo art. 151, IV, do Código Tributário Nacional, para a liminar do mandado de segurança, pode também ocorrer (...) “se concedida a liminar em ação declaratória, com pedido de antecipação de tutela, na forma do art. 273 do Código de Processo Civil”⁶.

De qualquer maneira, para aplicar-se esse posicionamento ampliativo da liminar de suspensão da exeqüibilidade do crédito fiscal é indispensável que a medida cautelar ou antecipativa, pleiteada fora do bojo do mandado de segurança, seja revestida de todas as condições necessárias, em tese, para a ação mandamental, ou seja: a) relevância do pedido principal (fumus boni iuris); e b) risco de perder eficácia o provimento judicial esperado, caso não se dê a concessão da liminar (periculum in mora).

De mais a mais, as medidas de antecipação de tutela em ação contra a Fazenda Pública foram objeto de disciplinamento pela Lei n. 9.494/97, que lhes impôs algumas restrições, mas não as vedou. Como as liminares de ação anulatória de crédito fiscal e declaratórias de inexistência de obrigação tributária não se enquadram nas restrições da Lei n. 9.494/97, deve-se concluir que restaram legalmente autorizadas, pelo menos em princípio⁷.

A Justificação apresentada pelo Senador Jorge Bornhausen ao Projeto de “Código de Defesa do Contribuinte” assinala, com inegável acerto, que (...) os regimes de liberdade sempre rejeitaram essa visão positivista radical que caracterizou os regimes autoritários da democracia formal. Não há mais no mundo moderno da cidadania ativa, no qual definitivamente se insere o Brasil, espaço para constituições semânticas, nas quais sobre a cidadania pende a espada de Dâmocles nas mãos dos dirigentes de plantão. Tanto somos parte dessa universalidade dos direitos que em 1988 dispôs o constituinte que “(...) os direitos e garantias expressos nesta Constituição não excluem outros decorrentes do regime e dos princípios por ela adotados, ou dos tratados internacionais em que a República Federativa do Brasil seja parte” (art. 5º, § 2º).

Igualmente indispensável ter presente que o Projeto não se limita a revisitar os direitos e garantias fundamentais plasmados na Constituição, mas também e principalmente, deles extrair seus consectários necessários para, daí, em passo seguinte,  condicionar a interpretação e a jurisprudência do Direito Tributário. Por isso mesmo, este Código põe fim a rixas doutrinárias e resolve divergências de jurisprudência, harmonizando a aplicação do direito com o objetivo de conferir previsibilidade e estabilidade à relação jurídica do contribuinte com o Fisco.

Nesse espírito, não se ocupa o Projeto, salvo o explicitado em suas disposições finais, em revogar ou reescrever disposições do Código Tributário Nacional. Não se pode perder de vista que, concebido embora sob o influxo democrático da Constituição de 1946, o Direito Tributário brasileiro codificado em 1966, particularmente nas relações do Fisco com o contribuinte, foi implementado sob as condições autocráticas das Cartas de 1967 e 1969. Daí o propósito do Código de Defesa do Contribuinte de interpretar o Direito Tributário nacional nos moldes libertários da Constituição de 1988 e da jurisprudência dela resultante, cuja sede é a sociedade civil, e cujo objeto maior é harmonizar, sob condições de igualdade jurídica, os interesses individuais e coletivos em face do Estado⁸.

Com esse propósito, o art. 48 do Projeto pretende alterar, visivelmente, o art. 151, incs. I a IV, do CTN, amoldando-o às garantias constitucionais do contribuinte, na fala de que para a defesa dos direitos e garantias protegidas por esta Lei são admissíveis todas as espécies de ações capazes de propiciar sua adequada e efetiva tutela, observadas as normas do Código de Processo Civil e da Lei n. 7.347, de 24 de julho de 1985.

A jurisprudência do TRF da 4ª Região já evoluíra para a convicção de que (...) a liminar em mandado de segurança suspende a exigibilidade do crédito tributário; de se entender tal efeito também àquela deferida em cautelar, porque, à época da elaboração do CTN/66, aos juízes não se atribuía o amplo e geral poder de cautela⁹. E, ainda, (...) embora a liminar concedida em ação cautelar não conste arrolada nos incs. do art. 151 do CTN/66, equipara-se à liminar concedida em mandado de segurança, para os fins do referido dispositivo. Por outro lado, não se configura satisfativa a medida cautelar que suspende a exigibilidade do crédito tributário¹⁰.

Numa de suas vertentes jurisprudenciais mais esclarecida, o Superior Tribunal de Justiça, por meio de sua colenda 2ª Turma, já vem decidindo no raciocínio de que (...) a tutela cautelar independe de garantia, sendo exigível pela parte sempre que os respectivos pressupostos estejam satisfeitos; para os efeitos da suspensão da exigibilidade do crédito tributário, a liminar prevista no art. 151, IV, do Código Tributário Nacional, também pode ser deferida em ação cautelar, se a questão discutida na ação principal for exclusivamente de direito¹¹.

Mesmo registrando um salutar avanço nessa matéria, a jurisprudência de nossos tribunais não procurou indagar ainda sobre a natureza jurídica daquela “liminar” prevista no inc. IV do art. 151 do CTN.

De início, esclareça-se que o termo “liminar” não se relaciona com a natureza jurídica do provimento judicial, que se busca processualmente, nem com ela se confunde ou se identifica, como é de praxe fazê-lo doutrina e jurisprudência, aqui, no Brasil.

A palavra “liminar” está ligada à idéia de tempo no processo, vale dizer, à pressa ou urgência do provimento judicial, que se pede, no processo. Por isso se diz, corretamente, que o juiz decidiu liminarmente (advérbio de tempo) ou, na expressão latina: in limine litis, inaudita altera pars.

Desenganadamente, liminar não é provimento judicial, mas sim momento processual.

O provimento judicial, que se identifica, erroneamente, com a “liminar” do inc. IV do art. 151 do CTN, tem inegável natureza jurídica de tutela jurisdicional, mandamental-inibitória, com eficácia cautelar de prevenção do ilícito tributário.

O poder geral de cautela do juiz confere-lhe poderes estatais, que autorizam a editar provimentos mandamentais-inibitórios (ordenando um non facere ao agente fiscal), a requerimento da parte interessada, prevenindo, impedindo a continuação ou mesmo a repetição do ilícito tributário, a ponto de livrar o contribuinte da situação danosa do solve et repete, agravada pela imoralidade dos precatórios judiciais, nas ações de repetição do indébito tributário.

Nessa inteligência, a concessão da tutela mandamental-inibitória será cabível, uma vez preenchidos os pressupostos legais, em qualquer tipo de processo ou ação judicial, em que se busque prevenir, de pronto, a prática danosa do ilícito tributário.

A derrota do governo federal perante os tribunais do País, no que tange à tentativa de implantar, à revelia da Constituição Federal, a cobrança da contribuição social para o Plano de Seguridade Social do servidor público civil da União, incidente sobre os proventos dos inativos e pensionistas, nos termos dos arts. 1º e 2º da Lei n. 9.783, de 28 de janeiro de 1999, fora por nós capitaneada, por meio da instrumentalidade célere, contagiante e eficaz da tutela mandamental-inibitória, em sede de mandado de segurança, ação cautelar ou em ação declaratória de inexistência de relação jurídico-tributária, no procedimento ordinário, com o provimento ordinatório a seguir transcrito:

Concedo, liminarmente, a tutela mandamental-inibitória, aqui, postulada, para afastar, de logo e preventivamente, dos proventos do autor, a cobrança abusiva da contribuição social prevista nos arts. 1º e 2º da Lei n. 9.783, de 28/01/99.

Nesse passo, parece-me oportuna a sempre abalizada orientação de Luiz Guilherme Marinoni, na voz de que a tutela inibitória poderá ordenar um fazer ou um não fazer, conforme a conduta seja de caráter omissivo ou comissivo. A tutela inibitória pode ser classificada como uma tutela preventiva e específica. Preventiva porque voltada para o futuro; específica porque destinada a garantir o exercício integral do Direito, segundo as modalidades originariamente fixadas pelo Direito material.

A técnica da tutela inibitória, como se vê, é voltada para o futuro e não para o passado. A tutela inibitória demonstra a superação do princípio de derivação romana, pelo qual o ressarcimento do dano é a verdadeira forma de tutelar contra o ilícito, independentemente da natureza específica do próprio ilícito e da situação jurídica violada.

Ninguém prefere o dano à prevenção. Negar o direito à prevenção do dano é admitir que o cidadão é obrigado a suportar o dano, tendo apenas direito à indenização. Ou, o que é pior é criar um sistema de tutelas onde impera a “monetização” dos direitos, incompatível, como é óbvio, com os direitos com conteúdo não-patrimonial. O art. 5º, XXXV, da Constituição da República, garante o direito à tutela inibitória, pois o direito de acesso à justiça tem como corolário o direito à adequada tutela jurisdicional, e este, por sua vez, o direito à tutela preventiva, direito ineliminável em um ordenamento jurídico que pretenda tutelar de forma efetiva os direitos.

A tutela inibitória, para ser efetiva, necessita da tutela antecipatória. A tutela antecipatória, na hipótese de tutela inibitória, constitui uma tutela inibitória fundada em cognição sumária, mas que pode, obviamente, ser atuada desde logo.

A tutela antecipatória, como é sabido, pode ser concedida na medida da sua necessidade. Em outros termos, a tutela antecipatória pode ser concedida antes da ouvida do réu, depois da sua ouvida, e também depois de encerrada a fase instrutória. Trata-se, esta última, da tutela antecipatória final.

Se a tutela antecipatória final pode corrigir o defeito da restrição da execução provisória, não é só neste ponto que a tutela antecipatória é vital para a efetividade da tutela inibitória. A tutela inibitória, justamente porque visa eliminar a possibilidade do ilícito, deve ser atuada em momento que seja propício, vale dizer, antes da ocorrência do ilícito, e, portanto, muitas vezes com base na probabilidade do perigo de ilícito. Em outras palavras, se a tutela inibitória final objetiva declarar o perigo de ilícito, a tutela inibitória provisória contenta-se com a  simples probabilidade de perigo de ilícito¹².

A tutela mandamental-inibitória (antecipatória ou final), em matéria tributária encontra amparo não só em dispositivos constitucionais auto-aplicáveis (CF, art. 5º, incs. XXXV e LV, e art. 150, caput, primeira parte), como também no corpo do Projeto de Código de Defesa do Contribuinte (Projeto de Lei Complementar n. 646/99 - Senado Federal, art. 48), para que todos os cidadãos tenhamos acesso pleno à Justiça.

NOTAS

1 Confira-se, nesse sentido, o REO n. 0119840-94/AM. TRF da 1ª Região. 4ª Turma. Relator Juiz Souza Prudente. Julgado em 16/06/95.

2 RE n. 210.246. Min. Nelson Jobim. DJU de 12/11/97 e RE n. 235.041-9/GO. Min. Sepúlveda Pertence. DJU de 06/11/98.

3 AC n. 0106635 – MG. Relator Juiz Vicente Leal. DJU de 27/10/94. p. 61.720.

4 RESP n. 200.931/99-CE. 1ª Turma. STJ. Relator Ministro Garcia Vieira. DJU de 21/06/99. p. 00090.

5 LACERDA apud THEODORO JÚNIOR, 1998. p. 5.

6 MANOEL ÁLVARES et alii. Apud THEODORO JÚNIOR, 1998. p. 5.

7 THEODORO JÚNIOR, mar. 1998. p. 5.

8 BORNHAUSEN, 26 nov. 1999. p. 31.772-31.778.

9 AG n. 0432832/95-RS. 1ª Turma. TRF da 4ª Região. Relator Juiz Vladimir Passos de Freitas. DJU de 05/06/96. p. 38.373.

10 AC n. 0443583/97-PR. TRF da 4ª Região. 2ª Turma. Unânime. Relatora Juíza Tânia Escobar. DJU de 10/02/99. p. 409.

11 RESP n. 99.467-DF. 2ª Turma. STJ. Unânime. Relator Ministro Ari Pargendler. DJU de 16/11/98.

12 MARINONI, 1998. p. 203-204.