^{REFORMA TRIBUTÁRIA}

Hugo de Brito Machado

1 INTRODUÇÃO

É preocupante o fato de que o tema "Reforma Tributária" permaneça em debate, a revelar a instabilidade da ordem jurídica. A jurisprudência já não tem efeito didático, pois, ao firmar-se já a lei ou a Constituição, tem sido modificada. Nem os especialistas conhecem mais o sistema tributário, tamanha é a velocidade com que suas normas são alteradas.

Com a Constituição de 1988, foi instituído um sistema tributário que, embora tenha suas imperfeições, tem o indiscutível mérito de haver melhorado o "Estatuto do Contribuinte" e reforçado a Federação. Tais virtudes, todavia, já foram atingidas de forma oblíqua pela lei ordinária1 e por emendas desastrosas, como é o caso da Emenda Constitucional n. 3/93, um verdadeiro "monstrengo",2 que atentou contra a Federação extinguindo competências tributárias dos estados e dos municí-pios, 3 feriu o princípio da anterioridade e atingiu o direito fundamental do contribuinte de não pagar tributo sem que tenha ocorrido o respectivo fato gerador. Tal Emenda contraria o art. 60, § 4º, da Carta vigente e nem podia por isso mesmo, ter sido admitida pelo Congresso.

Sacrificada está, de tal forma, a segurança jurídica, que nem mais a inclusão de um preceito na Constituição representa garantia de estabilidade.

Agora, tramita no Congresso Nacional proposta de emenda constitucional, alterando mais uma vez o sistema tributário, mantendo, pois, o interesse pelo tema, a justificar estudos como este.

2 OBJETIVOS DE UMA REFORMA

DO SISTEMA TRIBUTÁRIO

A idéia de reforma do sistema tributário suscita desde logo a questão da definição dos objetivos a serem com ela alcançados.

Nem sempre, porém, os objetivos declarados são os verdadeiros. Nas manifestações de autoridade do governo, nos últimos anos, os principais objetivos de uma reforma do sistema tributário seriam a redução da carga tributária, a simplificação do sistema e a redução do número de tributos. Na verdade, porém, os verdadeiros objetivos das reformas preconizadas, que podem ser identificados pela análise dos dispositivos propostos, são apenas o aumento da arrecadação e a redução da autonomia dos estados e municípios em matéria de tributação.

Retorno ao centralismo tributário, que constitui lamentável tendência, pois não é possível Federação sem descentralização das rendas tributárias. Nem democracia sem a descon-centração do poder, que só a Federação é capaz de assegurar.

Não se diga que a simplificação do sistema tributário, com a redução do número de impostos, leva necessariamente ao centralismo. Tal assertiva tem validade apenas aparente, como tentaremos demonstrar.

Seja como for, sustentamos que a reforma, infelizmente inevitável, do sistema tributário, deve ter entre os seus objetivos a sua simplificação, consubs-tanciando, ou tendo como decorrência: (a) a redução do número de impostos; (b) a desburocratização, com a redução dos encargos tanto para o fisco como para os contribuintes; (c) a eliminação de oportunidades para práticas evasivas, fraudulentas ou não; (d) a minimi-zação de atritos na relação fisco-contribuinte.

3 A SIMPLIFICAÇÃO

E A REDUÇÃO DE TRIBUTOS

A idéia de simplificação conduz-se, em princípio, no rumo oposto ao apontado pela idéia de justiça tributária. É que esta pressupõe o caráter pessoal dos impostos, o que, de certa forma, fica prejudicado com a simplificação. O caráter pessoal do imposto, em regra, não se compatibiliza com a simplicidade de seu regime jurídico. Entretanto, nem sempre a complexidade decorre do caráter pessoal. E o número maior de impostos, por outro lado, não significa maior grau de eqüidade do sistema, nem melhor distribuição das rendas que este enseja, entre as diversas esferas de governo.

A proposta que ousamos formular, busca realizar a simplificação, sem prejuízo da justiça, e a redução do número de impostos, sem prejuízo de uma partilha tributária compatível com a Federação.

Busca, ainda, e especialmente, reduzir o custo da administração do sistema tributário, bem como torná-lo mais eficiente, minimizando as possibilidades de evasão.

4 O IMPOSTO SOBRE

O PATRIMÔNIO LÍQUIDO

Preconizamos a extinção dos impostos sobre propriedade de veículos automotores (IPVA), sobre a propriedade predial e territorial urbana (IPTU) e sobre a propriedade territorial rural (ITR), que devem ser substituídos pelo Imposto sobre o Patrimônio Líquido - IPL.

Opera-se, dessa forma, a redução de mais dois impostos, com notável simplificação do sistema, com a conseqüente redução de custos, tanto para os contribuintes, como para a Fazenda Pública.

4.1 Redução dos custos

de administração

O custo de administração do novo imposto será praticamente zero, porque todas as pessoas físicas já fazem atualmente declaração de bens, juntamente com a declaração anual de rendimentos. E as pessoas jurídicas já informam, nas suas declarações anuais de rendimento, o valor de seus patrimônios.

Ligeiras adaptações talvez se façam necessárias, mas, no essencial, os dados a serem trabalhados, os mecanismos burocráticos para o controle dos contribuintes já existem.

Por outro lado, o custo de administração dos impostos a serem extintos é bastante significativo, sendo significativa, pois, a economia resultante da supressão proposta. O custo de administração do IPTU, sem dúvida, é de grande importância para os municípios. O custo de administração do ITR é de tal ordem que o Incra e a Fazenda Nacional brigam em Juízo para se livrarem dessa Administração. E o custo do IPVA, finalmente, também não é desprezível. Seguramente a economia a ser obtida com a substituição desses três impostos pelo IPL será valiosa.

4.2 Contribuinte

O IPL poderá ser exigido das pessoas físicas e jurídicas, ou somente das pessoas físicas. Nesta última hipótese, deve ser tido como integrante do patrimônio destas a parcela do patrimônio líquido das pessoas jurídicas das quais participem, sempre que o valor de tal patrimônio líquido seja superior ao valor do capital social.

4.3 Combate à sonegação

Não se diga que é difícil a cons-tatação dos bens. Muito mais difícil é a constatação da renda. A propriedade dos bens é um fato duradouro. Não constatada hoje, pode ser constatada amanhã. Perdida estará apenas a tributação do passado. Para o futuro, os bens passam a ser tributados. Já em relação à renda é diferente. É um fato instantâneo. Não constatada em cinco anos, já não pode o imposto ser lançado em face da decadência.

Um contribuinte que consiga ocultar do fisco sua riqueza durante cinco anos pode, em seguida, apre-sentá-la, que não mais estará sujeito à incidência do imposto de renda. Instituído o imposto sobre o patri-mônio, tais situações ensejarão a incidência do imposto nos últimos cinco anos e para o futuro.

4.4 Compensação com o

imposto de renda

O imposto sobre o patrimônio, que preconizamos, não deve ser um encargo a mais para quem já vem pagando imposto de renda. Assim, deve haver uma compensação entre um e o outro imposto, de sorte que os titulares de elevados patrimônios que já recolham somas razoáveis de imposto de renda nenhum acréscimo sofrerão.

Destina-se o Imposto sobre o Patrimônio Líquido a alcançar espe-cialmente aquelas situações nas quais o contribuinte tem um elevado patri-mônio, mas este não produz renda, ou então a renda é ocultada do fisco. Funcionará, assim, como fator de desestí-mulo à manutenção de patrimônios improdutivos, além de ser um instrumento de controle que certamente aumentará a eficácia do imposto de renda.

4.5 Competência e

distribuição da receita

O IPL há de ser da competência da União, por conveniência da Administração e por sua estreita conexão com o imposto de renda e proventos de qualquer natureza.

O produto de sua arrecadação deve ser partilhado, da mesma forma que hoje é partilhado o produto da arrecadação do imposto de renda. Sugerimos, porém, a instituição de Conselhos de Representantes dos Estados e dos Municípios, nos termos adiante expostos.

5 O IMPOSTO SOBRE A

PRODUÇÃO E O CONSUMO

Preconizamos, ainda, a substituição do ICMS por um imposto sobre a produção e o consumo de bens e serviços de qualquer natureza- IPCS.

Esse imposto substituiria o ICMS, o IVVC e o ISS. Incidiria sobre todas as operações relativas à circulação de mercadorias, realizadas por importadores, ou industriais, bem como sobre as vendas ao consumidor e ainda sobre todas as prestações de serviços, de qualquer natureza.

5.1 A questão da

não-cumulatividade

Os fatos estão a demonstrar que a introdução, no Brasil, do sistema de incidências não-cumulativas do ICM foi um verdadeiro desastre. Dela não decorreu a sonhada redução da carga tributária, já que as alíquotas foram aumentadas significativamente. Aumentou a necessidade de controle e, em conseqüência, a burocracia na administração do imposto. Cresceu a quantidade de atritos entre os contribuintes e o fisco. Abriu-se uma enorme porta para a fraude.

E quais as vantagens da não-cumulatividade? Até agora, a única que me tem sido apontada pelos defensores da referida técnica é a de possibilitar o conhecimento do ônus tributário sobre o produto, o que permite ao governo dimensionar os incentivos à exportação, garantindo ao produto na-cional competitividade no mercado internacional.

Tal vantagem é aparente apenas. Se todos os tributos de nosso sistema, que incidem de formas diversas na atividade empresarial, fossem não-cumulativos, seria deveras possível determinar o peso dos tributos na formação do custo de produto nacional. Ocorre que não é assim. Sabemos todos da existência de tributos como o Finsocial, para citar apenas um, com incidência em cascata, que invalida aquela tese.

De outra parte, o que se precisa saber para dar competitividade ao produto nacional no mercado externo é o preço ali praticado. A pesquisa de preços praticados no mercado internacional é muito mais importante do que o conhecimento do ônus tributário interno, para esse fim.

Finalmente, a não-cumulativi-dade não é a única forma de se conhecer o montante do ônus que o ICMS representa na formação do preço de nossos produtos. E pode ficar restrita à fase da produção, como acontece com o IPI, restando minimizados os seus inconvenientes.

5.2 Apenas duas incidências

Preconizamos um imposto com apenas duas incidências. Uma na produção ou importação e outra no consumo. Seu fato gerador seria: (a) a saída do estabelecimento industrial, ou importador, de produtos industrializados, ou a estes legalmente equiparados; (b) a venda de mercadorias a consumidor; (c) a prestação de serviços de qualquer natureza, que não se destinem a integrar produtos industrializados.

Não incidiria sobre produtos da agricultura, nem da pecuária, salvo quando vendidos ao consumidor final. Aliás, o forte ônus do ICMS sobre essas atividades tem sido apontado como um grave inconveniente desse imposto.

O pecuarista e o agricultor, para não pagarem o tributo, teriam de comprovar que suas vendas foram feitas a comerciantes regularmente estabelecidos. Sem tal prova, incidiria o imposto, diante da presunção de que as vendas foram feitas a consumidor.

5.3 Não-cumulatividade

na fase de produção

O imposto seria não-cumulativo na fase de produção. Como imaginamos a permanência do imposto federal sobre produtos industrializados, não haveria qualquer ônus burocrático além do já existente, para o controle daquele imposto federal, cuja legislação seria aplicável ao novo imposto.

Os estados poderiam celebrar convênios com a União, tendo em vista a fiscalização dos estabelecimentos industriais e importadores. A União ganharia, assim, um número significativo de fiscais, que poderiam ser estimulados mediante uma participação nas multas por eles aplicadas.

5.4 Administração. Hipóteses

de antecipação do imposto

A administração do imposto que preconizamos seria extremamente simples. No que diz respeito à fase de produção, seria utilizado o aparelhamento da Receita Federal, relativo ao IPI. Os estados celebrariam convênio com a União nesse sentido. Haveria colaboração recíproca, com proveito para a Fazenda Pública Federal, que ganharia um grande número de fiscais do IPI, e para as Fazendas Estaduais, que contariam com o apoio técnico do fisco federal.

A dificuldade do controle das vendas ao consumidor seria compensada pelo fato de que, não incidindo o imposto nas vendas feitas por atacadistas não industriais ou importadores a revendedores, estes não teriam motivo para deixar de expedir as notas fiscais correspondentes. Com elas, seria possível controlar as entradas nos estabelecimentos varejistas e, em conseqüência, as respectivas saídas.

Por outro lado, seria admitida a exigência do imposto antecipadamente, nos casos indicados na legislação, a exemplo do que hoje já acontece com o ICMS.

5.5 Alíquotas idênticas para

mercadorias e serviços

O imposto teria alíquotas idênticas para mercadorias e serviços. Com isso ficaria afastada a prática de evasão, hoje muito em voga, especialmente no sistema de vendas por telefone.

Como é por todos sabido, algumas empresas se especializaram na venda de mercadorias por telefone. Cobram do adquirente metade do preço a título de serviço, e apenas a metade corresponde ao preço da mercadoria. Com isso deixam de pagar o ICMS sobre a parcela considerada serviço.

Imposto que incida sobre mercadorias e serviços de qualquer natureza, com alíquotas idênticas, certamente evitará essa prática evasiva.

6 OS CONSELHOS DE

REPRESENTANTES

Para evitar a dependência política dos estados e dos municípios, sugerimos a criação de dois órgãos que cuidariam da partilha dos respectivos fundos de participação.

6.1 O Conselho de

Representantes dos

Estados

Seria composto de todos os governadores. Teria poder normativo no que concerne à partilha do Fundo de Participação dos Estados e competência para decidir os conflitos porventura surgidos nessa matéria. De suas decisões não caberia recurso algum, salvo se contrárias à Constituição, hipótese na qual caberia recurso direto ao Supremo Tribunal Federal.

6.2 Conselho de

Representantes dos

Municípios

Seria composto de tantos prefeitos quantos são os estados. Em cada estado, os prefeitos elegeriam, por voto direto e secreto, um entre eles, para exercer o cargo de membro do Conselho, que teria poder normativo no que concerne à partilha do Fundo de Participação dos Municípios e competência para decidir os conflitos porventura surgidos nessa matéria. De suas decisões não caberia recurso nenhum, salvo se contrárias à Constituição, hipótese na qual caberia recurso direto ao Supremo Tribunal Federal.

7 CRÍTICA À PROPOSTA

DO GOVERNO

A emenda proposta pelo Executivo é um desastre para a Federação e para os estados pobres. Segue rumo diametralmente oposto ao determinado pelo art. 3º, III, da CF/88.

Entre as alterações que promove, podem ser destacadas:

- quebra do sigilo bancário;

- restabelece o empréstimo compulsório, colocando, mais uma vez, um cheque em branco em mãos do governo federal. Na prática, verdadeira imoralidade a contribuir para o descrédito do governo e das instituições jurídicas, porque jamais restituído. E, para as empresas, tem inconveniente até maior que o imposto, pois não é despesa e o seu valor, assim, não pode ser como tal considerado na determinação da base de cálculo de tributos que incidem sobre o lucro;

- procura superar questiona-mento judicial, autorizando a cobrança antecipada do imposto de renda. Antecipada porque antes de apurado o lucro, o que significa dizer que a empresa, mesmo tendo prejuízo, já pagou o imposto de renda;

- libera de limitações a competência residual, colocando, assim, mais um cheque em branco nas mãos do governo federal;

- federaliza o ICMS, embora admita que o mesmo seja, em parte, arrecadado pelos estados. Com isso desfecha um golpe fatal no federalismo, que se completa com a proibição de incentivos creditícios a empreendimentos novos, o que aniquila a possibilidade de desenvolvimento dos estados pobres. A denominada "guerra fiscal" é, na verdade, uma forma de demonstração de capacidade de gestão da coisa pública. O bom governante consegue bons contribuintes, e a atração de empresas para o território de um estado termina por incrementar a receita tributária deste, pelo efeito multiplicador inerente à atividade econômica. Essa noção elementar é esquecida pela proposta, em benefício de São Paulo;

- extingue o IPI, com o que reduz a receita dos estados e municí-pios, reduzindo os correspondentes fundos de participação, enquanto a parcela da União é acrescida, pois o ICMS federal significa um IPI com base tributável ampliada, alcançando agora todas as operações da produção ou importação, até o consumidor final;

- um aspecto positivo: permite expressamente a progressividade do IPTU, "nos termos de lei municipal"(art. 157, § 3º);

- exclui do cálculo da parcela do imposto de renda a ser atribuída ao Fundo de Participação dos Estados o valor do imposto de renda retido na fonte pela União. O imposto de renda retido na fonte representa uma parcela muito significativa de arrecadação. Além disso, fica aberta a possibilidade da ampliação das hipóteses de desconto na fonte, significando que, por lei ordinária, poderá ser reduzida a parcela destinada ao FPE;

- coloca-se nas mãos do governo federal um intolerável instrumento de arbítrio, ao permitir que a cobrança de direitos e a imposição de limitações e sanções para coibir práticas danosas à economia nacional alcancem inclusive importações já desembaraçadas.

É razoável admitir-se que o governo adote medidas no sentido de impedir, ou onerar, importações danosas à economia nacional. Não se pode, todavia, admitir que o faça em relação a fatos consumados. Quem importa mercadorias, licitamente, submetendo-se ao regime jurídico vigente na data da importação, não deve sofrer restrições retroativas.

Muito pelo contrário, a Constituição deve garantir que as importações, como os atos jurídicos em geral, sejam reguladas pela lei do tempo em que são praticadas. Quem já obteve uma "guia" de importação e já contratou a aquisição das mercadorias correspondentes deve ter o direito de efetuar tal importação nos termos da lei então vigente.

O desenvolvimento de atividades econômicas exige um mínimo de segurança, que é destruída pela possibilidade de leis retroativas. A irretroatividade das leis, portanto, é um princípio essencial no Estado de Direito. Configura um mínimo de proteção contra o arbítrio.

A demonstrar essa verdade está a história de nossas constituições. Somente na Constituição de 1937, outorgada pela ditadura Vargas, admitiu-se que a questão da retroatividade das leis ficasse a critério do legislador ordinário. Em todas as demais esteve garantida a irretroatividade, a preservar o direito adquirido, o ato jurídico perfeito e a coisa julgada.

A Constituição em vigor já autoriza o aumento de alíquotas do imposto de importação pelo Executivo, e esse é o instrumento de que se deve utilizar o governo para inibir práticas nocivas à economia nacional. Em vez de leis retroativas, o governo deve, isto sim, agilizar os seus mecanismos de informação e de ação, para alterar as alíquotas dos impostos sobre o comércio exterior - importação e exportação - em momentos adequados.

8 CONCLUSÃO

Acreditamos que as alterações por nós sugeridas contribuem significativamente para a simplificação do sistema tributário, com a redução dos encargos burocráticos para o contribuinte e para a Administração Fazendária.

Não se trata de fórmula pronta, mas de simples idéia, que é resultado da observação que temos feito do fenômeno tributário, desde 1960, quando iniciamos nossa atividade profissional como contabilista.

Nossa experiência, porém, leva-nos a pensar que elas não chegarão a ser objeto de cogitação. O Congresso Nacional trabalha em permanente improviso. Tudo é emer-gencial. Poucos são os que meditam em torno dos assuntos sobre os quais votam. E ao final, quase sempre prevalece o interesse político partidário, ou, o que é pior, o interesse pessoal, fisiológico, do parlamentar.

O relator da emenda proposta pelo Executivo, Deputado Mussa Demes, é um político sério e tem conhecimento seguro da matéria. É nordestino, e dele o Nordeste muito espera nessa empreitada. Não se sabe, porém, o que as circunstâncias políticas lhe permitirão fazer.

Hugo de Brito Machado é Juiz do Tribunal Regional Federal da 5ª Região, professor titular de Direito Tributário da UFC e Ex-Procurador da República. É Presidente de Honra do Instituto de Estudos Tributários do Ceará.